Учет расходов на сертификацию продукции. Учет расходов на сертификацию собственной продукции Затраты на сертификацию учитываются единовременно

В соответствии со статьей 26 Федерального закона «О техническом регулировании» орган по сертификации устанавливает стоимость работ на основе утвержденной Правительством РФ методики определения стоимости таких работ. Стоимость работ по сертификации оплачивается заявителем.
Произведя расходы на сертификацию, организации не всегда правильно отражают их в бухгалтерском и налоговом учете, поэтому остановимся на этих расходах несколько подробнее.
В бухгалтерском учете производственной организации расходы на обязательную сертификацию собственной продукции в соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года № 33н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99 (далее - ПБУ 10/99) представляют расходы по обычным видам деятельности. В соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99 они признаются в том отчетном периоде, в котором организация их осуществила, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Согласно пункту 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н, такие расходы первоначально отражаются в соста
ве расходов будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией самостоятельно (равномерно, пропорционально объему продукции и другом). Избранный порядок списания закрепляется в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
Сертификат соответствия на выпускаемую продукцию выдается на определенный срок, который определяется соответствующим техническим регламентом. Исходя из этого, если срок действия сертификата соответствия превышает один месяц, то расходы на сертификацию первоначально следует отразить в составе расходов будущих периодов, а затем списывать стоимость сертификата на затратные счета постепенно в порядке, установленном распоряжением по организации (равномерно, пропорционально объему продукции и так далее) в течение срока действия сертификата.
В налоговом учете затраты на обязательную сертификацию собственной продукции, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 264 НК РФ, представляют собой прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Эти расходы включаются в состав расходов текущего периода в порядке, установленном пунктом 1 статьи 272 НК РФ.
Данный порядок предусматривает, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, то налогоплательщик вправе распределять такие расходы самостоятельно. Таким образом, налогоплательщик самостоятельно решает, как в налоговом учете он будет признавать расходы на сертификацию продукции: либо равномерно в течение срока действия сертификата соответствия, либо единовременно, и избранный метод закрепляет в учетной политике для целей налогообложения. Заметим, что равномерное признание расходов на сертификацию позволит избежать налогоплательщику необходимости применения ПБУ 18/02, так как при этом варианте расходы на сертификацию в бухгалтерском учете и для целей налогообложения будут признаваться одинаково. Единовременное же списание их в налоговом учете приведет к возникновению временных разниц.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) может быть:

• дата расчетов в соответствии с условиями договоров;

-дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

• последний день отчетного (налогового) периода.

В случае сертификации продукции мы имеем договор между организацией и сертифицирующим органом, согласно которому последний выполняет некий перечень работ (статья 20 и статья 25 Федерального закона «О техническом регулировании»). Следовательно, когда эти работы будут завершены, и налогоплательщик получит документы, подтверждающие его расходы, сделка будет закончена, и организация имеет право уменьшить налогооблагаемый доход на эти расходы.
Вышеприведенная информация касается налогоплательщиков налога на прибыль, которые используют метод начисления.
А вот организации, применяющие кассовый метод, могут расходы на сертификацию учесть в составе расходов единовременно после их фактической оплаты. Такой порядок установлен статьей 273 НК РФ.
Пример
Организация занимается производством легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя не более 1,0 л. В соответствии с законодательством РФ указанная продукция подлежит обязательной сертификации.
Организация подала заявку на получение сертификата соответствия. Сертификация проведена в марте текущего года. Расходы организации на обязательную сертификацию составили:

1. стоимость работ по сертификации 23 600 рублей (в том числе НДС - 3 600 рублей);
2. стоимость автомобиля, переданного для испытаний в качестве образца - 80 000 рублей.

Сертификат соответствия выдан организации сроком на 3 года. Учетной политикой организации определено, что в бухгалтерском учете расходы на сертификацию списываются на затраты равномерно в течение срока действия сертификата. В целях налогообложения организация использует метод начисления, списание расходов производится равномерно в течение срока действия сертификата.

В бухгалтерском учете организации бухгалтер данные хозяйственные операции отразил следующим образом:
В марте:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

• 23 600 - оплачены расходы на сертификацию готовой продукции

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 76

• 20 000 - учтены расходы на сертификацию, в составе расходов будущих периодов

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

• 3600 - отражен НДС, предъявленный органом по сертификации за услуги

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

• 3600 - принят к вычету НДС

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 43

• 80 000 - списана стоимость автомобиля, переданного для проведения сертификации

Ежемесячно в течение срока действия сертификата:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 97

• 2777,78 - отражены расходы по обязательной сертификации продукции, в части, приходящейся на текущий месяц

И еще на один момент хотелось бы обратить внимание.
Оказание услуг по сертификации является объектом налогообложения по НДС (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ). Естественно, что орган по сертификации выдает заявителю счет-фактуру на стоимость своих услуг, увеличенных на сумму налога. НДС, предъявленный заявителю за проведение работ по сертификации, налогоплательщик НДС имеет право возместить из бюджета, на основании статей 171 и 172 НК РФ. Право на указанный вычет возникает у налогоплательщика по мере принятия услуги к учету, то есть в момент отражения ее на счете 97 «Расходы будущих периодов».
Согласно статье 172 НК РФ факт оплаты налогоплательщиком сумм налога, предъявленных ему продавцами (поставщиками), роли не

играет. Иначе говоря, для применения вычета необходимо выполнение лишь следующих условий:

• товары, работы, услуги, имущественные права приобретены налогоплательщиком для осуществления налогооблагаемой деятельности;
• товары, работы, услуги, имущественные права приняты к учету;
• на руках у налогоплательщика имеется счет-фактура, заполненный надлежащим образом.

При этом вычеты производятся в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Еще по теме 1.2. Отражение расходов на сертификацию в бухгалтерском и налоговом учете:

1. 4.3.1. Отражение расходов на ремонт в бухгалтерском и налоговом учете

Бухгалтерский учет расходов на сертификацию продукции. Можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на сертификацию системы менеджмента качества.

Вопрос: Мы провели добровольную сертификацию нашей продукции, получили следующие сертификаты:- сертификат соответствия ГОСТ- сертификат соответствия в области пожарной безопасности- сертификат системы менеджмента качества на соответствие ГОСТ. Срок сертификатов от 1 года до 5 лет. Как отразить данные расходы в б/у? Как учесть данные расходы в целях исчисления и уплаты налога на прибыль? Имеем ли мы право, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль, учесть данные затраты единовременно или должны списывать их в течении срока действия сертификата?

Ответ: В учете расходы на сертификацию отражаете:

Дебет 60 Кредит 51 - оплачены работы по добровольной сертификации;

Дебет 97 Кредит 60 - отражена стоимость работ по сертификации в составе расходов будущих периодов;

Дебет 19 Кредит 60- учтен НДС по расходам на добровольную сертификацию;

Ежемесячно на периоды действия сертификатов бухгалтер организации делает проводку:

Дебет 20 Кредит 97 - списаны затраты на проведение добровольной сертификации

п. 1 ст. 252 НК РФ).

Процедура сертификации системы менеджмента качества заключается в подтверждении соответствия тех или иных объектов (продукции, работ, услуг, технологических процессов) требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров. Целью сертификации является повышение конкурентоспособности продукции на российском и зарубежном рынках, создание условий для свободного перемещения товаров, а также для международного сотрудничества и внешней торговли. Согласно ГОСТ Р ИСО 9001-2001 (ИСО 9001:2000) требования к системе менеджмента качества являются дополняющими по отношению к требованиям к сертификации продукции. Из этого следует, что сертификация систем менеджмента качества входит в общую систему мероприятий по сертификации продукции.

Если сертификация проведена в соответствии с , а связанные с нею расходы отвечают критериям Налогового кодекса РФ, их можно учесть при расчете налога на прибыль (подп. , п. 1 ст. 264 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письмах , , и Уральского округа ,).

Аналогично по сертификации пожарной безопасности.

Затраты на проведение как добровольной, так и обязательной сертификации продукции включайте в состав прочих расходов ( , ).

Законом от 27 декабря 2002 г. № 184-ФЗ

подпункте 3 и .

В налоговом учете бухгалтер единовременно учитывает расходы на сертификацию в периоде их возникновения. Поэтому возникает временная налогооблагаемая разница, с которой рассчитывают отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77- учтено отложенное налоговое обязательство с разницы между затратами на сертификацию, отраженными в бухгалтерском и налоговом учете

Обоснование

Можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на сертификацию системы менеджмента качества

Да, можно.

Налоговую базу по налогу на прибыль уменьшают любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, которые связаны с деятельностью, направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Процедура сертификации системы менеджмента качества заключается в подтверждении соответствия тех или иных объектов (продукции, работ, услуг, технологических процессов) требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров. Целью сертификации является повышение конкурентоспособности продукции на российском и зарубежном рынках, создание условий для свободного перемещения товаров, а также для международного сотрудничества и внешней торговли. Согласно ГОСТ Р ИСО 9001-2001 (ИСО 9001:2000) требования к системе менеджмента качества являются дополняющими по отношению к требованиям к сертификации продукции. Из этого следует, что сертификация систем менеджмента качества входит в общую систему мероприятий посертификации продукции.

Порядок проведения сертификации регулируется Законом от 27 декабря 2002 г. № 184-ФЗ . Причем из этого закона не следует, что его нормы не распространяются на сертификацию системы менеджмента качества. Таким образом, если сертификация проведена в соответствии с Законом от 27 декабря 2002 г. № 184-ФЗ , а связанные с неюрасходы отвечают критериям Налогового кодекса РФ, их можно учесть при расчете налога на прибыль (подп. , п. 1 ст. 264 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 4 сентября 2013 г. № 03-03-06/1/36419 , ФНС России от 27 июня 2006 г. № 02-1-08/123 . Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24 июня 2009 г. № Ф04-3764/2009(9413-А27-40) , Северо-Западного округа от 12 февраля 2007 г. № А66-13850/2005 и Уральского округа от 16 июля 2008 г. № Ф09-5057/08-С3 ,от 19 января 2006 г. № Ф09-6174/05-С7).

Можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на проведение добровольной сертификации продукции

Да, можно.

Затраты на проведение как добровольной, так и обязательной сертификации продукции включайте в состав прочихрасходов ( , письмо Минфина России от 18 марта 2013 № 03-03-06/1/8186).

Экспертизу для сертификации организация должна проводить в порядке, предусмотренном Законом от 27 декабря 2002 г. № 184-ФЗ . Она требуется, чтобы подтвердить, соответствует ли техническим регламентам и стандартам сама продукция, а также процессы ее производства, эксплуатации, хранения, перевозки и реализации. Кроме того, сертификация нужна, чтобы повысить конкурентоспособность выпускаемой продукции (). При этом между организацией и органом по сертификации заключается договор ().

Расходы на проведение сертификации - косвенные. Поэтому при расчете налога на прибыль их следует признавать единовременно на дату оформления расчетных документов. Независимо от того, на какой срок выдан сертификат. Об этом - в подпункте 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ и в письмах Минфина России от 8 июня 2017 № 03-03-06/1/35781 и от 28 марта 2014 № 03-03-РЗ/13719 .

Следует отметить, что раньше финансовое ведомство придерживалось другой позиции. В письмах Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-03-06/1/8186 и от 25 мая 2011 г. № 03-03-06/1/307 говорилось, что расходы, связанные с проведением сертификации, нужно признавать равномерно в течение срока действия сертификата. Такую точку зрения представители Минфина России обосновывали положениями пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ. Однако с выходом более поздних писем прежние разъяснения представляются неактуальными.

Суды соглашаются с единовременным списанием расходов на сертификацию. В частности, такая позиция отражена вопределении ВАС РФ от 19 февраля 2009 г. № ВАС-15494/08 , постановлениях ФАС Центрального округа от 15 февраля 2012 г. № А35-1939/2010 , Поволжского округа от 18 июля 2011 г. № А65-20361/2010 , Уральского округа от 4 августа 2008 г. № Ф09-3096/08-С3 , от 19 января 2006 г. № Ф09-6174/05-С7 . Судьи отмечают, что договоры о проведении сертификации не обусловлены получением доходов в течение нескольких периодов. А значит, положенияабзаца 3 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ в таких ситуациях неприменимы. Затраты на получениесертификата признаются косвенными и в полной сумме относятся к расходам текущего периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на проведение сертификации

В сентябре 2016 года ООО «Альфа» провело добровольную сертификацию для повышения конкурентоспособности выпускаемой продукции. В этом же месяце организации выдали сертификат и предъявили на оплату расчетные документы.

Расходы на проведение сертификации составили 17 700 руб. (в т. ч. НДС - 2700 руб.).

Стоимость готовой продукции, переданной для сертификации в качестве образца, - 2000 руб.

В бухучете затраты на сертификацию продукции относятся к расходам по обычным видам деятельности () и признаются равномерно в течение срока действия сертификата.

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51
- 17 700 руб. - оплачены работы по добровольной сертификации продукции;

Дебет 97 Кредит 60
- 15 000 руб. (17 700 руб. - 2700 руб.) - отражена стоимость работ по сертификации продукции в составе расходов будущих периодов;

Дебет 19 Кредит 60
- 2700 руб. - учтен НДС по расходам на добровольную сертификацию продукции;

Дебет 97 Кредит 43
- 2000 руб. - списана стоимость образцов продукции, переданных на экспертизу;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 2700 руб. - принят к вычету НДС.

Ежемесячно начиная с сентября 2016 года по 31 августа 2017 года бухгалтер организации делает проводку:

Дебет 20 Кредит 97
- 1417 руб. ((15 000 руб. + 2000 руб.) : 12 мес.) - списаны затраты на проведение добровольнойсертификации продукции.

В налоговом учете бухгалтер единовременно учел расходы на сертификацию в сентябре. Поэтому возникла временная налогооблагаемая разница, с которой бухгалтер рассчитал отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
- 3117 руб. ((17 000 руб. - 1417 руб.) * 20%) - учтено отложенное налоговое обязательство с разницы между затратами на сертификацию, отраженными в бухгалтерском и налоговом учете.

Отвечает Владислав Волков,

заместитель начальника Управления налогообложения доходов физических лиц и администрирования страховых взносов ФНС России

«Инспекторы сравнят доходы физлиц в 6-НДФЛ с суммой выплат в расчете по страховым взносам. Такое контрольное соотношение инспекторы станут применять с отчетности за I квартал. Все контрольные соотношения для проверки 6-НДФЛ приведены в . Инструкцию и образцы заполнения 6-НДФЛ за I квартал смотрите в рекомендации.»

Вопрос : Просим разъяснить порядок отражения затрат на оформление декларации соответствия продукции сроком действия 1 год.

Ответ :

1. Бухгалтерский учет.

Специальный порядок бухгалтерского учета затрат на декларирование соответствия продукции (сертификации) законодательно не закреплен.
Руководствуясь общими положениями нормативных актов по бухгалтерскому учету, на сегодняшний день возможны два варианта учета данных затрат:
- включаются в состав расходов отчетного периода единовременно;
- формируют стоимость активов организации, с последующим списанием в состав расходов в течение срока действия декларации (сертификата).
Методика бухгалтерского учета затрат на сертификацию (декларирование соответствия продукции) зависит от решения организации, принятого исходя из профессионального суждения специалистов компании, специфики несения затрат для данного предприятия, степени существенности затрат для организации и т.п. Выбор организации следует закрепить в учетной политике.

1.1. Отражение в составе расходов отчетного периода.

При квалификации указанных затрат в виде текущих расходов следует руководствоваться п.18 ПБУ 10/99:
«Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности)».

В отчете о прибылях и убытках расходы признаются (п. 19 ПБУ 10/99):
- с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
- путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

При этом взаимосвязь между понесенными затратами и будущими выгодами должна быть прямой, четкой, сумма экономических выгод должна быть измерена с достаточной степенью надежности.

Исходя из Концепции развития бухгалтерского учета в рыночной экономике (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров РФ 29.12.1997) (далее по тексту Концепция), ориентированной на сближение российских бухгалтерских стандартов с международными стандартами финансовой отчетности, затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации, или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе.

Следует отметить, что до 01.01.11г. подобные затраты подлежали учету в составе расходов будущих периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н)). Однако, в связи с изменениями, внесенными Приказом Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н в законодательство о бухгалтерском учете с 01.01.11г., на сегодняшний день понятие расходы будущих периодов законодательно не закреплено. На сегодняшний день в составе расходов будущих периодов подлежат отражению только те затраты, которые соответствуют понятию актива и порядок их отражения прописан в соответствующем ПБУ (ПБУ 2/08, п. 39 ПБУ14/07, ПБУ 15/08). Порядок учета рассматриваемых затрат указанными ПБУ не предусмотрен.

Таким образом, затраты на декларирование соответствия продукции подлежат отражению в составе расходов текущего периода, поскольку в данном случае отсутствует четкая связь затрат с «будущими» выгодами (для соблюдения принципа соответствия доходов и расходов) и нет правовых оснований для признания таковых затрат расходами будущих периодов.

Признание затрат на сертификацию в составе текущих расходов отчетного периода единовременно целесообразно, если для организации являются не значительными такие показатели как срок действия сертификата, сумма затрат и т.п.

1.2. Формирование стоимости актива.
В соответствии с п. 3 ПБУ 14/07 для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:
«а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);
б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;
в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы».

При этом, на сегодняшний день, наличие исключительных прав на нематериальный актив не является обязательным условием.
Кроме того, несмотря на общепринятое применение норм ПБУ 14/07 только в отношении результатов интеллектуальной деятельности с предоставлением определенных прав, закрытый перечень активов, к которым не применяется ПБУ 14/07 не отражены права, предоставляемые на основании сертификатов, свидетельств, аттестатов и т.п.

Таким образом, затраты на декларирование соответствия продукции могут быть признаны нематериальным активом, поскольку при анализе можно определить соответствие указанным выше критериям.

Аналогичные подход предусматривает и МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы", в котором к нематериальным активам отнесены наряду с исключительными правами также и неисключительные права на использование результатов интеллектуальной деятельности, а также права на объекты, не являющиеся результатами интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации.
Нормы МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" могут быть взяты за основу при определении порядка отражения данных затрат, в соответствии с нормами закрепленными в п. 7 ПБУ 1/2008.
Применение указанной методики отражения затрат на сертификацию является целесообразным при существенности величины затрат, длительного срока использования сертификата (декларации соответствия), необходимости отражения в бухгалтерской отчетности актива.

На основании изложенного выше, аудитор заключает, что затраты на декларирование соответствия продукции могут быть отражены как расходы отчетного периода, либо в стоимости активов организации. Выбор организации следует закрепить в учетной политике организации. При принятии решения рекомендуем использовать критерий существенности затрат, так же определенный в учетной политике организации.

2. Налоговый учет.
В целях налогообложения прибыли расходы на сертификацию продукции, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией на основании пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ.
По вопросу момента признания данных расходов аудитор отмечает, что согласно п. 1 ст. 272 НК РФ:
«Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов».
Согласно п. 2 ст. 318 Кодекса сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.
Вместе с тем пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что датой осуществления расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы (оказанные услуги) является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
Учитывая изложенное, затраты на сертификацию или декларирование соответствия продукции могут быть единовременно включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов. Данное мнение высказано контролирующими органами в Письмах Минфина России от 01.07.2014 N 03-03-06/1/31600, от 28.03.2014 N 03-03-РЗ/13719, а так же подтверждается арбитражной практикой (см. Постановления ФАС Московского округа от 19.07.2012 по делу N А40-71530/11-91-304, от 28.12.2010 N КА-А40/15824-10, от 23.08.2010 N КА-А40/7785-10, ФАС Центрального округа от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010, ФАС Поволжского округа от 18.07.2011 по делу N А65-20361/2010, ФАС Уральского округа от 29.10.2009 N Ф09-8382/09-С3).
Однако, следует отметить, что ранее контролирующими органами высказывалась позиция только о равномерном признании затрат на сертификацию (декларированию соответствия) продукции в течение срока действия сертификата (декларации). Например, Письма Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8186, от 25.05.2011 N 03-03-06/1/307, от 06.10.2011 N 03-03-06/1/635.
Таким образом, затраты на оформление декларации соответствия продукции подлежат единовременному признанию в составе налоговых расходов по дате акта выполненных работ. Однако, учитывая наличие арбитражной практики и разъяснений, высказывающих иную позицию, риски претензий со стороны контролирующих органов в полной мере исключать нельзя.

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Затраты организации на обязательное подтверждение соответствия продукции, проводимое в формах принятия декларации о соответствии, подлежат включению в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией (в налоговом учете, по обычным видам деятельности - для целей бухгалтерского учета), и признаются равномерно в течение срока действия декларации о соответствии.

Обоснование вывода:

Налоговый учет

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком с целью получения дохода.
Порядок подтверждения соответствия продукции или иных объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов, условиям договоров установлен Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (далее - Закон N 184-ФЗ). В соответствии со ст. 18 Закона N 184-ФЗ подтверждение соответствия осуществляется, в частности, в целях удостоверения соответствия продукции, процессов производства, эксплуатации или иных объектов техническим регламентам, стандартам, сводам правил, условиям договоров, а также содействия приобретателям в компетентном выборе продукции, работ, услуг.
В силу пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (смотрите также письмо Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-06/1/111).
Подтверждение соответствия может носить добровольный или обязательный характер (ст. 20 Закона N 184-ФЗ). При этом объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории Российской Федерации (п. 1 ст. 23 Закона N 184-ФЗ).
Однако НК РФ не устанавливает различий между обязательной и добровольной сертификацией, поэтому расходы на оба вида сертификации могут быть учтены при расчете налога на прибыль. Но при добровольном подтверждении важно, чтобы оно проводилось в порядке, установленном в Законе N 184-ФЗ. Иначе учитывать в налоговой базе расходы на добровольную сертификацию неправомерно (письма Минфина России от 25.09.2007 N 03-03-06/4/137, от 04.09.2006 N 03-03-04/1/643). Кроме того, добровольная сертификация не должна дублировать обязательную, проводимую по одним и тем же показателям.
Декларация о соответствии действует на всей территории Российской Федерации в отношении каждой единицы продукции, выпускаемой в обращение на территории Российской Федерации во время действия декларации, в течение срока годности или срока службы продукции, установленных законодательством Российской Федерации (п. 3 ст. 23 Закона N 184-ФЗ).
В связи с этим Минфин России неоднократно разъяснял, что расходы на декларирование соответствия подлежат равномерному признанию в течение срока, на который выдана декларация о соответствии, так как полученная декларация используется в деятельности, направленной на получение дохода в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов - в период ее действия (п. 1 ст. 272 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 06.10.2011 N 03-03-06/1/635, от 25.05.2011 N 03-03-06/1/307).
Таким образом, затраты организации на обязательное подтверждение соответствия продукции, проводимое в формах принятия декларации о соответствии в порядке, установленном Законом N 184-ФЗ, подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций равномерно в течение срока действия указанной декларации.

Бухгалтерский учет

Затраты на сертификацию продукции (декларирование соответствия) относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99)).
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место. Если же расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то они признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).
Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Между тем ни одним из действующих ПБУ не предусмотрено обязательного распределения расходов на сертификацию в течение периода действия сертификата (декларации соответствия). Отметим, что и среди специалистов относительно списания расходов в рассматриваемой ситуации не существует единого мнения.
Исходя из п. 8.6.3. Концепции развития бухгалтерского учета в рыночной экономике, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров РФ 29.12.1997, затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе. При этом в бухгалтерском балансе должен быть признан актив, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности (п. 8.3. Концепции).
Отметим, что в Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденную приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция к Плану счетов), не вносились изменения по применению счета 97 "Расходы будущих периодов". Напомним, что счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.
При этом в состав оборотных активов (раздел II бухгалтерского баланса, утвержденного приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н) включаются, в частности, запасы (код строки - 1210), к которым, в свою очередь, относятся расходы будущих периодов (п. 20 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации").
Таким образом, внесенная в п. 65 Положения поправка не изменяет порядок учета затрат, произведенных организацией в отчетном периоде, которые обуславливают получение доходов (экономических выгод) на протяжении нескольких отчетных периодов.
По нашему мнению, расходы на декларирование соответствия целесообразно отражать в составе расходов будущих периодов и списывать на затраты по мере их признания расходом периода в порядке, закрепленном организацией в учетной политике в целях бухгалтерского учета. Следовательно, указанные расходы могут быть учтены на счете 97 как расходы будущих периодов в порядке, установленном в учетной политике.
В этом случае в учете необходимо сделать следующие записи:
Дебет 60 Кредит 51
- оплачены работы по декларированию соответствия;
Дебет 97 Кредит 60
- сумма расходов отражена в составе расходов будущих периодов;
Дебет 20 Кредит 97
- списаны затраты на проведение декларирования соответствия.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Титова Елена

Ответ прошел контроль качества службой Правового консалтинга ГАРАНТ

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Сертификация - это форма подтверждения соответствия товаров, продукции, работ, услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров (ст. 2 Федерального закона от 27.12.02 № 184-ФЗ «О техническом регулировании»). Подтверждение такого соответствия на территории Российской Федерации может носить как добровольный, так и обязательный характер.

Обязательное подтверждение соответствия

Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента. Объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории Российской Федерации (ст. 23 закона № 184-ФЗ).

Обязательное подтверждение соответствия осуществляется в формах принятия декларации о соответствии и обязательной сертификации.

Декларирование соответствия может осуществляться путем:

принятия декларации о соответствии на основании собственных доказательств;

принятия декларации о соответствии на основании собственных доказательств, доказательств, полученных с участием органа по сертификации и (или) аккредитованной испытательной лаборатории (центра) (ст. 24 закона № 184-ФЗ).

При декларировании соответствия на основании собственных доказательств заявитель самостоятельно формирует доказательственные материалы в целях подтверждения соответствия продукции требованиям технических регламентов. В качестве доказательственных материалов используются техническая документация, результаты собственных исследований (испытаний) и измерений и (или) другие документы, послужившие мотивированным основанием для подтверждения соответствия продукции требованиям технических регламентов. Состав доказательственных материалов определяется соответствующим техническим регламентом.

При декларировании соответствия на основании собственных доказательств и полученных с участием третьей стороны доказательств заявитель по своему выбору в дополнение к собственным доказательствам, сформированным в вышеприведенном порядке:

включает в доказательственные материалы протоколы исследований (испытаний) и измерений, проведенных в аккредитованной испытательной лаборатории (центре);

предоставляет сертификат системы качества (в отношении которого предусматривается контроль (надзор) органа по сертификации, выдавшего его) за объектом сертификации.

Сертификат системы качества может использоваться в составе доказательств при принятии декларации о соответствии любой продукции, за исключением случая, если для такой продукции техническими регламентами предусмотрена иная форма подтверждения соответствия.

Декларация о соответствии содержит:

наименование и местонахождение заявителя;

наименование и местонахождение изготовителя;

информацию об объекте подтверждения соответствия, позволяющую идентифицировать этот объект;

наименование технического регламента, на соответствие требованиям которого подтверждается продукция;

указание на схему декларирования соответствия;

заявление заявителя о безопасности продукции при ее использовании в соответствии с целевым назначением и принятии заявителем мер по обеспечению соответствия продукции требованиям технических регламентов;

сведения о проведенных исследованиях (испытаниях) и измерениях, сертификате системы качества, а также документах, послуживших основанием для подтверждения соответствия продукции требованиям технических регламентов;

срок действия декларации о соответствии;

иные предусмотренные соответствующими техническими регламентами сведения.

Оформленная по установленным правилам декларация о соответствии подлежит регистрации федеральным органом исполнительной власти по техническому регулированию в течение трех дней.

Обязательная сертификация осуществляется органом по сертификации, аккредитованным в порядке, установленном Правительством РФ, на основании договора с заявителем. Схемы сертификации, применяемые для сертификации определенных видов продукции, устанавливаются соответствующим техническим регламентом. Соответствие продукции требованиям технических регламентов подтверждается сертификатом соответствия, выдаваемым заявителю органом по сертификации.

Сертификат соответствия содержит помимо приведенных позиций декларации о соответствии также наименование и местонахождение органа по сертификации, выдавшего его.

Декларация о соответствии и сертификат соответствия имеют равную юридическую силу независимо от схем обязательного подтверждения соответствия и действуют на всей территории РФ (п. 3 ст. 23 закона № 184-ФЗ). Срок их действия определяется соответствующими техническими регламентами.

Исследования (испытания) и измерения продукции при осуществлении обязательной сертификации проводятся аккредитованными испытательными лабораториями (центрами).

Перечень товаров, подлежащих обязательной сертификации, утвержден постановлением Правительства РФ от 13.08.97 № 1013 (в ред. от 17.12.05 № 775). До февраля 2004 года обязательной сертификации подлежали также некоторые виды работ и услуг. Их перечень приводился в том же постановлении № 1013. К таковым были отнесены: техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, услуги розничной торговли и общественного питания. Однако постановлением Правительства от 10.02.04 № 72 данный перечень признан утратившим силу.

При ввозе на территорию РФ продукции, подлежащей обязательному подтверждению соответствия, в таможенные органы одновременно с таможенной декларацией представляются декларация о соответствии или сертификат соответствия либо документы об их признании.

Полученные за пределами РФ документы о подтверждении соответствия, знаки соответствия, протоколы исследований (испытаний) и измерений продукции могут быть признаны на территории России в соответствии с международными договорами Российской Федерации (ст. 30 закона 184-ФЗ).

Для целей таможенного оформления продукции списки продукции, внешнеэкономической деятельности утверждаются Правительством РФ на основании технических регламентов. Письмом ФТС России от 12.01.05 № 01-06/107 (в ред. от 29.12.05) доведен список товаров, для которых требуется подтверждение проведения обязательной сертификации при выпуске на таможенную территорию РФ.

Добровольное подтверждение соответствия

Добровольное подтверждение соответствия осуществляется для установления соответствия национальным стандартам, стандартам организаций, системам добровольной сертификации, условиям договоров. Объектом добровольного подтверждения соответствия является продукция, процессы производства, эксплуатации, хранения, перевозки, утилизации, работы и услуги, а также иные объекты, в отношении которых стандартами, системами добровольной сертификации и договорами устанавливаются требования.

Добровольное подтверждение соответствия осуществляется в форме добровольной сертификации по инициативе заявителя на условиях договора между ним и органом по сертификации (ст. 21 закона № 184-ФЗ). При этом орган по сертификации осуществляет подтверждение соответствия объектов добровольного подтверждения соответствия и выдает сертификаты соответствия на объекты, прошедшие её.

Объекты, сертифицированные в системе добровольной сертификации, могут маркироваться знаком соответствия системы добровольной сертификации. Порядок применения такого знака соответствия устанавливается правилами соответствующей системы добровольной сертификации.

Применение знака соответствия национальному стандарту осуществляется заявителем на добровольной основе любым удобным для заявителя способом в порядке, установленном национальным органом по стандартизации.

Рядом постановлений Госстандарта России утверждены нормативные документы в части проведения сертификации:

Правила по проведению сертификации в Российской Федерации - постановлением от 10.05. 2000 № 26;

Порядок проведения сертификации продукции в Российской Федерации - постановлением от 21.09.94 № 15;

Правила по сертификации «Оплаты работ по обязательной сертификации продукции и услуг» - постановлением от 23.08.99 № 44.

Бухгалтерский учет затрат

В бухгалтерском учете расходы на сертификацию собственной продукции, проводимую как в обязательном, так и в добровольном порядке, в полном объеме относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации»; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).

Данные расходы складываются из стоимости договора на проведение сертификации, заключенного со специальным органом по её проведению, а также себестоимости образцов продукции, которые переданы на испытания и в дальнейшем не подлежат реализации. Если же принятия декларации о соответствии осуществляется на основании собственных доказательств, то в качестве расходов на сертификацию принимаются собственные затраты не её проведение.

Как было сказано выше, сертификат соответствия на продукцию выдается на определенный срок. Затраты же, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов. Данные затраты подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией, в течение периода, к которому они относятся (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации; утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предусмотрено использование счета 97 «Расходы будущих периодов». Поэтому расходы на сертификацию вначале следует отразить на упомянутом счете. В течение же срока действия сертификата они будут ежемесячно списываться на расходы по обычным видам деятельности в соответствии с установленным порядком их списания: равномерно, пропорционально объему продукции и др. В бухгалтерском учете при этом производятся следующие записи:

Дебет 97 Кредит 60

Учтены расходы на получение сертификата соответствия;

Дебет 19 Кредит 60

Выделен НДС, уплаченный организации, проводившей сертификацию;

Дебет 97 Кредит 43

Списана себестоимость образцов готовой продукции, переданных для проведения сертификации;

Дебет 20 Кредит 97

Отнесены на затраты производства расходы на сертификацию в части, приходящейся на текущий месяц.

Организация занимается производством бытовой радиоэлектронной аппаратуры. 11 мая 2006 года она перечислила по договору со органом, проводящим сертификацию продукции, 7670 руб., в том числе НДС - 1170 руб. Одновременно ею были переданы для проведения сертификационных испытаний 2 образца готовой продукции. Их себестоимость составила 13 660 руб. 1 июня получен сертификат соответствия на срок по 30 мая 2008 года.

В бухгалтерском учете операция по получению сертификата сопровождается следующими записями. В мае:

7670 руб. - перечислена предоплата за осуществление сертификации;

Дебет 43 субсчет «Переданные образцы» Кредит 43

13 660 руб. - переданы образцы для проведения сертификации.

Дебет 97 Кредит 60

6500 руб. (7670 - 1170) - отражена стоимость полученного сертификата соответствия;

Дебет 19 Кредит 60

1170 руб. - выделен НДС по расходам на сертификацию;

Дебет 97 Кредит 43 субсчет «Переданные образцы»

13 660 руб. - списана себестоимость двух переданных образцов продукции для проведения сертификационных испытаний;

7670 руб. - зачтен ранее перечисленный аванс на проведение работ по сертификации;

1170 руб. - принят к вычету НДС.

С июня 2006 года по май 2008 года ежемесячно в последний день месяца осуществляется проводка:

Дебет 20 Кредит 97

840 руб. ((6500 руб. + 13 660 руб.) : 2 года: 12 мес. х 1 мес.) - отнесены на затраты расходы по сертификации в части, приходящейся на текущий месяц.

Нередко случается, что организация прекращает выпуск продукции до момента окончания срока действия на неё сертификата соответствия. В этом случае несписанная сумма расходов на сертификацию относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

С мая 2006 года организации прекратила производство водонагревателей. Ею в ноябре 2004 года был получен сертификат соответствия на эту продукцию со сроком действия до 31 октября 2006 года. Расходы на проведение сертификации составили 18 240 руб. При этом органу, осуществляющему сертификацию, был уплачен НДС в сумме - 1584 руб.

С ноября 2004 года по апрель 2006 года в бухгалтерском учете организации ежемесячно в расходах по обычным видам деятельности включались и затраты по сертификации водонагревателя:

Дебет 20 Кредит 97

760 руб. (18 240 руб. : 2 года: 12 мес. х 1 мес.) - учтены затраты, связанные с сертификацией водонагревателя.

В этот период в расходах учтено 13 680 руб. (760 руб./мес. х (2 мес. + 12 мес. + 4 мес.)), где 2, 12 и 4 - количество месяцев в 2004-2006 годах, в которых осуществлялся учет затрат по сертификации.

После прекращения производства водонагревателей оставшаяся не списанной сумма - 4560 руб. (18 240 – 13 680) относится к прочим расходам:

Дебет 91-2 Кредит 97

4560 руб. - отражена часть затрат по сертификации водонагревателя, приходящаяся на период, когда их производство прекращено (с мая по октябрь 2006 года).

При списании в прочие расходы оставшейся величины расходов по сертификации продукции налоговые органы могут потребовать восстановления и уплаты в бюджет ранее правомерно принятой к вычету суммы НДС, приходящуюся на эту часть расходов. Позиция налоговых органов основана на положении, установленном пунктом 2 статьи 171 НК РФ. Согласно этой норме вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым только для осуществления операций, облагаемых НДС. Суммы же налога, предъявленные продавцом налогоплательщикам по имуществу, которое не используются для осуществления операций, облагаемых НДС, должны учитываться в его стоимости (п. 2 ст. 170 НК РФ). Списание затрат по сертификации, приходящихся на период, когда прекращено производство сертифицированной продукции, по мнению налоговиков означает, что они больше не используются для осуществления операций, облагаемых НДС. Поэтому суммы налога, ранее принятые к вычету по таким расходам, подлежат восстановлению.

В текущем году действует новая редакция пункта 3 статьи 170 НК РФ. Ею установлен закрытый перечень случаев, когда налогоплательщик должен восстанавливать правомерно принятую ранее сумму НДС. И упомянутого выше случая в нем нет.

Как видим, возникает спорная ситуация. И руководство организации самостоятельно должно принимать решение. Избирая тот или иной вариант поведения, налогоплательщик должен учитывать все последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные. При выборе варианта, несовпадающего с позиции налогового органа, надо быть готовым к отстаиванию своего взгляда в арбитражном суде.

Продолжение примера 2 Налогоплательщик согласился с предложением налоговиков.

В бухгалтерском учете к приведенным выше записям добавляются ещё:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

396 руб. (1584 руб. : 24 мес. x 6 мес.) - восстановлена сумма НДС, приходящаяся на несписанные затраты по сертификации;

Дебет 91-2 Кредит 19

396 руб. - учтена восстановленная сумма НДС.

Организации, осуществляющие торговую деятельность и приобретающие товары для перепродажи, в некоторых случаях обязаны осуществить их сертификацию. Данное происходит при импорте товаров.

Если на приобретаемый товар, подлежащий обязательной сертификации, имеется иностранный сертификат, не признаваемый в Российской Федерации, или сертификат вообще отсутствует, то для их ввоза на территорию РФ следует получить российский сертификат системы обязательной сертификации.

В этом случае в бухгалтерском учете расходы на обязательную сертификацию ввозимого товара относятся к затратам на их приобретение (п. 5 и 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»; утв. приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н). Они формируют фактическую себестоимость товаров, по которой товары принимаются к бухгалтерскому учету.

Пример 3 В мае 2006 года организация приобретает у иностранной фирмы партию товаров для реализации их на территории РФ. Контрактная стоимость товаров - 350 000 руб., таможенная пошлина - 35 000 руб., таможенный сбор - 350 руб., НДС - 69 300 руб. Ввозимые товары подлежат обязательной сертификации.

Для получения сертификата организация заключила договор со специальным органом по сертификации Стоимость услуг по обязательной сертификации партии товаров составила 7080 руб. в том числе НДС - 1080 руб. Для её проведения представлены образцы ввозимых товаров на сумму 3500 руб.

В бухгалтерском учете организации оприходование ввозимых на территорию РФ товаров отражается следующим образом:

Дебет 60 Кредит 52

350 000 руб. - перечислены денежные средства за ввозимые товары;

Дебет 76 Кредит 51

35 000 руб. - уплачена таможенная пошлина;

Дебет 76 Кредит 51

350 руб. - уплачен таможенный сбор;

Дебет 76 Кредит 51

Дебет 60 Кредит 51

7080 руб. - перечислены денежные средства по проведению обязательной сертификации ввозимых товаров;

Дебет 41 субсчет «Товары, переданные для проведения сертификации» Кредит 41

3500 руб. - переданы товары органу сертификации для проведения испытаний;

Дебет 41 Кредит 60

350 000 руб. - учтена контрактная стоимость товаров;

Дебет 41 Кредит 76

35 000 руб. - сумма уплаченной таможенной пошлины включена в стоимость ввозимых товаров;

Дебет 41 Кредит 76

350 руб. - включена в стоимость товаров сумма уплаченных таможенных сборов;

Дебет 41 Кредит 60

6000 руб. - затраты на обязательную сертификацию включены в стоимость ввозимых товаров;

Дебет 41 Кредит 41 субсчет «Товары, переданные для проведения сертификации»

3500 руб. - списана стоимость товаров, переданных органу сертификации для проведения испытаний;

Дебет 19 Кредит 60

1080 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная органом за услуги по проведению сертификации;

Дебет 19 Кредит 76

69 300 руб. - отражена сумма НДС, уплаченная таможенному органу;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

70 380 руб. (69 300 + 1080) - принят к вычету НДС, уплаченный таможенному органу и органу по проведению сертификации.

Себестоимость партии ввозимых на территорию РФ товаров составит 394 850 руб. (350 000 + 35 000 + 350 + 6000 - 3500).

Торговые организации могут осуществлять добровольную сертификацию приобретенных для перепродажи товаров и после их принятия к учету. В этом случае расходы на сертификацию должны отражаться в составе расходов по обычным видам деятельности.

Если сертификат выдан на определенную партию товаров, период его действия не устанавливается. Он ограничивается сроком годности товаров, на которые выдан такой сертификат.

Пример 4 Организация, занимающаяся оптовой торговлей, в апреле 2006 года приобрела товары, которые не подлежат обязательной сертификации. Поставщику за них было уплачено 212 400 руб. в том числе НДС - 32 400 руб. В мае она решила получить сертификат соответствия на товар. За услуги органу, проводящему сертификацию, перечислено 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб.

В бухгалтерском учете при отражении данных операций производятся следующие записи.

В апреле:

Дебет 60 Кредит 51

212 400 руб. - перечислены денежные средства в оплату товаров;

Дебет 41 Кредит 60

180 000 руб. - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60

32 400 руб. - учтен НДС по приобретенным товарам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

32 400 руб. - принят к вычету НДС по приобретенным товарам.

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51

5900 руб. - перечислены денежные средства органу, проводящему сертификационные испытания;

Дебет 97 Кредит 60

5000 руб. - отражена стоимость полученного сертификата соответствия;

Дебет 19 Кредит 60

900 руб. - выделена сумма НДС с услуг по сертификации;

Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»

5900 руб. - зачтен авансовый платеж;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

900 руб. - предъявлен к вычету НДС по расходам на сертификацию.

Затраты на сертификацию, учтенные на счете 97, списываются на расходы на продажу по мере реализации товаров этой партии:

Дебет 44 Кредит 97

Учтены расходы по сертификации данной партии товаров.

Налоговый учет расходов

В налоговом учете затраты на сертификацию относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ). Причем по этой статье расходов можно учесть затраты как на обязательную, так и на добровольную сертификацию, так как законодатель в НК РФ не установил ограничения по такому виду расходов. Таким образом, расходы на сертификацию: добровольную и обязательную, признаются в налоговом учете при условии их экономической обоснованности.

Налоговое ведомство в отмененных Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (утв. приказом МНС России от 20.12.02 № БГ-3-02/729, отменены приказом ФНС России от 21.04.05 № САЭ-3-02/173) считало, что экономически обоснованными признаются затраты на сертификацию, которые производились в соответствии с действующим в то время Законом РФ от 10.06.93 № 5151-1 «О сертификации продукции и услуг» (п. 2 раздела 5.4. рекомендаций). Так как закон № 5151-1 утратил силу со дня вступления в действие федерального закона № 184-ФЗ - 1 июля 2003 года, то не должны вызывать сомнений у работников налоговых органов расходы по сертификации, которые осуществлены в порядке, установленном законом № 184-ФЗ.

Указанные расходы налоговики рекомендовали включать в состав расходов текущего периода в течение срока, на который выдан сертификат. Поэтому величины затрат на сертификацию, относимые в примере 1 в бухгалтерском учете к расходам по обычным видам деятельности, будет совпадать с суммами, включаемыми в прочие расходы в налоговом учете. В примерах 3 и 4 такое совпадение также возможно, если учетной политикой для целей налогообложения организации установлено включение расходов на сертификацию товаров в их первоначальную стоимость. Напомним, что налогоплательщик вправе самостоятельно формировать стоимость приобретенных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением (ст. 320 НК РФ).

Учёт же во внереализационных расходах в налоговом учете части затрат по сертификации продукции, приходящихся на период, когда её производство прекращено (пример 2), с большей вероятностью вызовет негативное отношение у работников налоговых органов. Они посчитают такие затраты экономически необоснованными.

Следование же их пожеланиям обязывает организацию обратиться к нормам ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 N 114н). Возникающая разница в расходах в бухгалтерском и налоговом учетах признается постоянной, так как она не учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль как в отчетном, так и в последующих периодах. Поэтому в бухгалтерском учете начисляется постоянное налоговое обязательство (п. 4-7 ПБУ 18/02):

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

1094,40 руб. (4560 руб. х 24%) - начислено постоянное налоговое обязательство.

Если же учитывать и восстановленную сумму НДС, то величина постоянного налогового обязательства достигнет 1189,44 руб. (1094,40 руб. + 95,04 руб. (396 руб. х 24%)).